會(huì)計(jì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化的發(fā)展環(huán)境和趨勢(shì)論文
一、中國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)審計(jì)的發(fā)展環(huán)境
中國(guó)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)和審計(jì)，正面臨著前所未有的環(huán)境變化。這些變化包括世界經(jīng)濟(jì)越來(lái)越走向相互影響、相互依存的全球化，金融市場(chǎng)一體化，監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化，以及會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)判斷水平的高低。
（一）經(jīng)濟(jì)全球化的來(lái)臨
以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為紐帶，以科技進(jìn)步特別是通訊工具的革命和信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的推廣為動(dòng)力，全球化的浪潮正在席卷著世界的每一個(gè)角落。全球化已經(jīng)成為21世紀(jì)最突出的特點(diǎn)和我們這個(gè)時(shí)代不可逆轉(zhuǎn)的潮流。經(jīng)濟(jì)全球化主要表現(xiàn)在：一是國(guó)際貿(mào)易持續(xù)增長(zhǎng)。20世紀(jì)90年代以來(lái)，全球世界貿(mào)易的增長(zhǎng)速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)世界經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度，1999年世界貿(mào)易增長(zhǎng)率為3．7％，國(guó)際貿(mào)易的增長(zhǎng)率是世界經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率的3倍，平均外貿(mào)依存度已達(dá)到25％，其中服務(wù)貿(mào)易增長(zhǎng)率明顯高于貨物貿(mào)易，并且這種貿(mào)易增長(zhǎng)的勢(shì)頭仍在持續(xù)。二是跨國(guó)直接投資快速增長(zhǎng)，其增長(zhǎng)速度比貿(mào)易增長(zhǎng)速度還要快。1999年跨國(guó)直接投資超過(guò)8，000億，比1998年增長(zhǎng)25％，跨國(guó)公司已成為經(jīng)濟(jì)全球化的重要驅(qū)動(dòng)力。三是區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化不斷發(fā)展。目前，全球大約有100多個(gè)區(qū)域性經(jīng)濟(jì)組織，如歐共體統(tǒng)一市場(chǎng)、亞太經(jīng)合組織、北美自由貿(mào)易區(qū)、東盟自由貿(mào)易區(qū)、加勒比共同體等。經(jīng)濟(jì)區(qū)域化是通往經(jīng)濟(jì)金融全球化的中途驛站。四是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已成為各國(guó)首選的經(jīng)濟(jì)體制。經(jīng)濟(jì)全球化是通過(guò)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)、貿(mào)易網(wǎng)絡(luò)、金融網(wǎng)絡(luò)和信息網(wǎng)絡(luò)構(gòu)造成的一個(gè)統(tǒng)一市場(chǎng)，它客觀上要求各國(guó)實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，以發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制的效率。五是統(tǒng)一開(kāi)放的.全球化市場(chǎng)規(guī)則正在形成。1995年1月1日，作為取代關(guān)稅及貿(mào)易總協(xié)定的世界貿(mào)易組織焀TO犝式成立。1997年，WTO產(chǎn)生了三個(gè)具有突破性的協(xié)議，即《全球基礎(chǔ)電信協(xié)議》、《信息基礎(chǔ)協(xié)議》和《開(kāi)放全球金融服務(wù)市場(chǎng)協(xié)議》，標(biāo)志著世界各國(guó)間相互開(kāi)放和認(rèn)同的規(guī)則的形成。另外，為全球化的金融運(yùn)行提供公共準(zhǔn)則和監(jiān)管框架的國(guó)際清算銀行，支持產(chǎn)生了巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)，并由該委員會(huì)發(fā)起擬定了《巴塞爾協(xié)議》及《有效銀行監(jiān)管的核心原則》，為銀行運(yùn)行和監(jiān)管提供了國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。
（二）金融市場(chǎng)一體化的形成
首先，世界金融已經(jīng)歷了媒介金融、信用金融階段，現(xiàn)已發(fā)展到交易金融階段。由于信息和高科技產(chǎn)業(yè)的突飛猛進(jìn)，信用證券化和金融工程化已使資本跨國(guó)流動(dòng)達(dá)到空前的規(guī)模和速度。金融交易空前活躍，數(shù)以百億千億美元計(jì)的資金交易可瞬間完成。金融交易正在演變成為一種脫離實(shí)物經(jīng)濟(jì)的虛擬的網(wǎng)上資本交易。目前全球日平均金融資產(chǎn)交易量是實(shí)物交易量的50倍，只有2％的金融交易具有實(shí)物經(jīng)濟(jì)支撐，98％的金融交易與實(shí)物經(jīng)濟(jì)脫離。其次，私人資本的流動(dòng)量占全球資本流動(dòng)量的75％，已成為國(guó)際資本流動(dòng)的主角。再次，經(jīng)濟(jì)全球化、金融市場(chǎng)的電腦化、網(wǎng)絡(luò)化必將有力地促進(jìn)銀行業(yè)的混業(yè)經(jīng)營(yíng)、業(yè)務(wù)綜合化和網(wǎng)絡(luò)化，從而進(jìn)一步加速金融市場(chǎng)一體化的進(jìn)程。
�。ㄈ┍O(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化
由于國(guó)際金融市場(chǎng)一體化進(jìn)程的加快、金融創(chuàng)新不斷涌現(xiàn)、金融機(jī)構(gòu)日益轉(zhuǎn)向多元化經(jīng)營(yíng)等一系列變化，迫使監(jiān)管系統(tǒng)的范圍、手段、內(nèi)容、模式和體系發(fā)生了重大變化，監(jiān)管范圍不斷擴(kuò)大，監(jiān)管手段日益現(xiàn)代化，監(jiān)管內(nèi)容更加標(biāo)準(zhǔn)化，以市場(chǎng)約束為基礎(chǔ)的監(jiān)管體系正在形成。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)正在考慮對(duì)所有金融機(jī)構(gòu)采用同樣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和披露標(biāo)準(zhǔn)，以加強(qiáng)對(duì)金融機(jī)構(gòu)的市場(chǎng)約束。巴塞爾委員會(huì)于1999年6月發(fā)布了《新資本充足框架》，對(duì)1988年制定的《資本充足協(xié)議》作出重大改革，其中最引人關(guān)注的內(nèi)容是將外部評(píng)級(jí)引入風(fēng)險(xiǎn)管理框架，要求銀行使用公共信息來(lái)確定其風(fēng)險(xiǎn)加權(quán)資本，根據(jù)評(píng)級(jí)公司的評(píng)級(jí)來(lái)確定信貸風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重。由于經(jīng)濟(jì)金融全球化需要國(guó)際上有一套通行的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)方法，巴塞爾委員會(huì)于1997年4月發(fā)布了《有效銀行監(jiān)管的核心原則》，又于1999年10月發(fā)布了《核心原則評(píng)價(jià)方法》。這些標(biāo)準(zhǔn)將成為各國(guó)監(jiān)管系統(tǒng)共同遵守的目標(biāo)。
（四）會(huì)計(jì)師和審計(jì)師的職業(yè)判斷
隨著新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，會(huì)計(jì)和審計(jì)環(huán)境千變?nèi)f化，經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的不確定性日趨增多，會(huì)計(jì)處理對(duì)象日益復(fù)雜，而國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和規(guī)范卻日趨簡(jiǎn)約，加之人們對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)律的認(rèn)識(shí)越來(lái)越深刻，從而在客觀上就要求會(huì)計(jì)人員和審計(jì)師必須運(yùn)用職業(yè)判斷，對(duì)銀行發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)奶幚�。這種職業(yè)判斷至少體現(xiàn)在四個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)師和審計(jì)師的職業(yè)道德水準(zhǔn)；二是對(duì)實(shí)質(zhì)重于形式、劃分收益性支出和資本性支出、重要性等會(huì)計(jì)核算原則的運(yùn)用；三是對(duì)金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)折舊和所得稅核算等會(huì)計(jì)政策的選擇；四是對(duì)呆壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、固定資產(chǎn)使用年限和凈殘值確定、或有事項(xiàng)處理等會(huì)計(jì)估計(jì)事項(xiàng)的職業(yè)判斷。
二、中國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)
由于各種原因，我國(guó)各商業(yè)銀行之間執(zhí)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是不一致的，集中表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是財(cái)政部、中國(guó)人民銀行根據(jù)不同商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理和經(jīng)營(yíng)對(duì)象的不同，制定了不同的會(huì)計(jì)制度與規(guī)范。國(guó)有獨(dú)資商業(yè)銀行執(zhí)行《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)財(cái)務(wù)制度》；非上市股份制商業(yè)銀行除存貸業(yè)務(wù)執(zhí)行《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》外，其他業(yè)務(wù)均執(zhí)行《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》熛治《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》�；甚r幸行除存貸業(yè)務(wù)執(zhí)行《公開(kāi)發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理補(bǔ)充規(guī)定》，其他業(yè)務(wù)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》外，還必須執(zhí)行中國(guó)證監(jiān)會(huì)公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則第1號(hào)《商業(yè)銀行招股說(shuō)明書(shū)內(nèi)容與格式特別規(guī)定》、第2號(hào)《商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定》、第7號(hào)《商業(yè)銀行年度報(bào)告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》；城市商業(yè)銀行執(zhí)行《城市合作銀行會(huì)計(jì)制度》。二是同一銀行業(yè)務(wù)在不同類型商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)政策差異大。主要表現(xiàn)在：1．呆賬準(zhǔn)備的計(jì)提。呆賬準(zhǔn)備雖都采用備抵法核算，但非上市銀行的呆賬準(zhǔn)備只按年末貸款余額的1％差額計(jì)提，而上市銀行除按年末貸款余額的1％差額計(jì)提一般呆賬準(zhǔn)備，還需要根據(jù)信貸資產(chǎn)五級(jí)分類結(jié)果計(jì)提專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備。2．利息收入的確認(rèn)。在2000年度，非上市銀行的應(yīng)收利息核算期間為180天，而上市銀行只有90天。3．壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提。非上市銀行根據(jù)年末應(yīng)收賬款余額的0．3％計(jì)提；而上市銀行應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)、貸款對(duì)象或債務(wù)人的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)管理和現(xiàn)金流量情況，以及其他相關(guān)信息，并按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定合理地估計(jì)計(jì)提。如深圳發(fā)展銀行2000年年報(bào)顯示，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例高達(dá)52％。4．固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、短期投資等資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。對(duì)于上述各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，非上市銀行不計(jì)提，而上市銀行必須根據(jù)資產(chǎn)的實(shí)際情況合理地計(jì)提。5．貸款的核算。非上市銀行只執(zhí)行“一逾兩呆”分類核算方法，而上市銀行除執(zhí)行“一逾兩呆”分類核算方法外，還必須執(zhí)行“五級(jí)”分類計(jì)算方法。我國(guó)商業(yè)銀行系統(tǒng)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的不一致，對(duì)建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和發(fā)展維護(hù)公平公正的金融競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境是不利的。因此，通過(guò)將國(guó)際化的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)全面引入我國(guó)商業(yè)銀行，建立銀行業(yè)內(nèi)部統(tǒng)一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，摒棄現(xiàn)在國(guó)有獨(dú)資商業(yè)銀行、上市銀行、非上市股份制商業(yè)銀行之間會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異性，應(yīng)是我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)發(fā)展的基本趨勢(shì)。
在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化建設(shè)方面，應(yīng)重點(diǎn)抓好以下方面：
1．注重資產(chǎn)質(zhì)量，嚴(yán)格按照資產(chǎn)的定義，合理確認(rèn)和計(jì)量商業(yè)銀行的各類資產(chǎn)價(jià)值，確保資產(chǎn)價(jià)值真實(shí)可靠，提高資產(chǎn)質(zhì)量。特別是商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)根據(jù)貸款對(duì)象的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)管理情況，以及貸款的逾期期限等因素，分析其風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性，借鑒國(guó)際通行的做法和巴塞爾協(xié)議的規(guī)定，及時(shí)、足額計(jì)提貸款呆賬準(zhǔn)備，科學(xué)計(jì)算資本充足率。
2．借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，對(duì)發(fā)生或有損失可能性較大的或有事項(xiàng)，在表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量或有損失和預(yù)計(jì)負(fù)債。并充分披露各種擔(dān)保業(yè)務(wù)、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票以及各種衍生金融工具等或有事項(xiàng)。
3．按照商業(yè)銀行股份制要求和巴塞爾協(xié)議的規(guī)定，科學(xué)核算所有者權(quán)益，為商業(yè)銀行研究資本充足程度、籌集與充實(shí)資本提供有效的會(huì)計(jì)信息。
4．按國(guó)際會(huì)計(jì)慣例和謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)原則，確認(rèn)利息收入政策。即發(fā)放的貸款到期熀展期，下同90天及以上尚未收回的，其應(yīng)計(jì)利息停止計(jì)入當(dāng)期利息收入，納入表外核算；已計(jì)提的利息收入，在貸款到期90天后仍未收回的，或在應(yīng)收利息逾期90天后仍未收到的，沖減原已計(jì)入損益的利息收入，轉(zhuǎn)作表外核算。表外核算的應(yīng)計(jì)利息，在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為收款期的利息收入。
5．全面引入“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。
6．對(duì)國(guó)內(nèi)尚未發(fā)生過(guò)而國(guó)際銀行比較規(guī)范成形的銀行業(yè)務(wù)，全面引入國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和國(guó)際慣例，以規(guī)范中國(guó)商業(yè)銀行今后同類業(yè)務(wù)的核算與管理。
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