以資金運(yùn)動(dòng)效率管控為驅(qū)動(dòng)的管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制論文
資金運(yùn)動(dòng)是會(huì)計(jì)對(duì)象，管理會(huì)計(jì)運(yùn)行最直接的驅(qū)動(dòng)力來自資金運(yùn)動(dòng)效率管控，本文構(gòu)建資金的個(gè)別運(yùn)動(dòng)效率、協(xié)同運(yùn)動(dòng)效率和整體運(yùn)動(dòng)效率三個(gè)指標(biāo)來衡量資金運(yùn)動(dòng)的效率和效果。管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制是以管理制度和驅(qū)動(dòng)力為保障的，基于此本文以資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略為核心，融合戰(zhàn)略管理理念，提出管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制的優(yōu)化框架。
近年來管理會(huì)計(jì)受到廣泛關(guān)注，特別是2014年財(cái)政部陸續(xù)發(fā)文擬全面推進(jìn)中國特色管理會(huì)計(jì)體系的建設(shè)，業(yè)界稱之為中國“管理會(huì)計(jì)元年”。因而當(dāng)前我國關(guān)于管理會(huì)計(jì)的研究越來越豐富，但是關(guān)于管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制，特別是系統(tǒng)運(yùn)行的驅(qū)動(dòng)力等方面的研究很少，這不利于管理會(huì)計(jì)理論體系建設(shè)與實(shí)踐運(yùn)用。本文認(rèn)為管理會(huì)計(jì)的運(yùn)行以資金運(yùn)動(dòng)效率管控為驅(qū)動(dòng)力，并基于此提出融合了戰(zhàn)略管理的管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制的優(yōu)化框架。
一、資金運(yùn)動(dòng)效率管控
�。ㄒ唬┵Y金運(yùn)動(dòng)效率指標(biāo)
1。企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)流程圖
企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)是會(huì)計(jì)反映和監(jiān)督的對(duì)象，也是企業(yè)管理最直接的對(duì)象，因此我們首先應(yīng)該了解資金運(yùn)動(dòng)，從而才有可能通過管理工具控制和改造資金運(yùn)動(dòng)。然而資金運(yùn)動(dòng)理論在理論界和實(shí)務(wù)界都沒有受到廣泛關(guān)注，可能是資金運(yùn)動(dòng)的抽象性和復(fù)雜性導(dǎo)致的，但實(shí)際上資金運(yùn)動(dòng)理論有著非常重要的理論和實(shí)踐價(jià)值。資金運(yùn)動(dòng)的內(nèi)涵是特定會(huì)計(jì)主體由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而引起的相關(guān)價(jià)值運(yùn)動(dòng)，是價(jià)值的循環(huán)與周轉(zhuǎn)，具體表現(xiàn)為資金進(jìn)入企業(yè)，資金的分配與耗用，資金的收回（價(jià)值得到補(bǔ)償）與資金退出。從價(jià)值角度看，資金是一種用貨幣表示的用于周轉(zhuǎn)的價(jià)值，可以滿足人們進(jìn)行物質(zhì)財(cái)富生產(chǎn)和進(jìn)行企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要。資金的具體存在形式表現(xiàn)為企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)資源（資產(chǎn)），如現(xiàn)金、原材料等。以一般工業(yè)企業(yè)為例，企業(yè)整體的基本資金運(yùn)動(dòng)流程圖如圖1所示。
圖1 企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)綜合流程
企業(yè)交易業(yè)務(wù)的日益復(fù)雜化導(dǎo)致資金運(yùn)動(dòng)的錯(cuò)綜復(fù)雜，但總體來看，可以根據(jù)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的范圍，將資金運(yùn)動(dòng)分門別類的考察。如圖1，整個(gè)資金運(yùn)動(dòng)流程被分解為投資、籌資、供、產(chǎn)、銷五個(gè)相互獨(dú)立而又自成體系的資金運(yùn)動(dòng)分支。各資金運(yùn)動(dòng)環(huán)節(jié)均有獨(dú)立的任務(wù)和目標(biāo)，即最大化本環(huán)節(jié)的產(chǎn)出，最小化本環(huán)節(jié)的支出。本環(huán)節(jié)的支出是其上一環(huán)節(jié)所產(chǎn)，本環(huán)節(jié)所產(chǎn)是其下一環(huán)節(jié)所支，應(yīng)當(dāng)將各經(jīng)營環(huán)節(jié)的所支和所得與本環(huán)節(jié)資金運(yùn)動(dòng)的起點(diǎn)和終點(diǎn)聯(lián)系起來分析。
2。資金運(yùn)動(dòng)效率指標(biāo)的構(gòu)建
資金運(yùn)動(dòng)包含三個(gè)要素，即資金運(yùn)動(dòng)的流向、流量和流速。流向是指一種資金向另一種資金轉(zhuǎn)化，如圖1箭頭所指；流量指資金相互轉(zhuǎn)化的貨幣金額；流速則指一定時(shí)期內(nèi)資金的轉(zhuǎn)換量。三要素分別從不同方面反映了資金的基本變化，而資金的運(yùn)動(dòng)效果有好有壞，這種效果即資金運(yùn)動(dòng)效率。筆者提出從資金的個(gè)別運(yùn)動(dòng)效率、協(xié)同運(yùn)動(dòng)效率和整體運(yùn)動(dòng)效率三個(gè)指標(biāo)來衡量某個(gè)（組）資金運(yùn)動(dòng)效率。首先將資金劃分到不同的資金運(yùn)動(dòng)流程分支（如圖1），比如原材料可以劃分到生產(chǎn)部門作為儲(chǔ)備資金。個(gè)別運(yùn)動(dòng)效率是指一段時(shí)間內(nèi)從外部或者其上一環(huán)節(jié)流入總量與總需求量的比值；協(xié)同運(yùn)動(dòng)效率是指資金由其所屬部門向其下一環(huán)節(jié)（部門）轉(zhuǎn)化的效率；整體運(yùn)動(dòng)效率是指某資金最終轉(zhuǎn)化為企業(yè)績效（價(jià)值回收）的效率。分別用公式表示為：
個(gè)別運(yùn)動(dòng)效率=一段時(shí)間內(nèi)某資金本環(huán)節(jié)流入總量/該時(shí)間內(nèi)預(yù)計(jì)該資金需求總量；
協(xié)同運(yùn)動(dòng)效率=一段時(shí)間內(nèi)某資金下一環(huán)節(jié)流量/該時(shí)間內(nèi)該資金本環(huán)節(jié)流入總量；
整體運(yùn)動(dòng)效率=一段時(shí)間內(nèi)某資金實(shí)現(xiàn)價(jià)值回收的部分/該時(shí)間內(nèi)資金本環(huán)節(jié)流入總量。
從上述三個(gè)指標(biāo)衡量某具體資金或者某個(gè)部門或者某責(zé)任人（或責(zé)任中心）的資金運(yùn)動(dòng)效率，并將效率指標(biāo)與責(zé)任人掛鉤。即從二維角度評(píng)價(jià)資金運(yùn)動(dòng)效率，從某個(gè)別資金（或協(xié)作運(yùn)動(dòng)的一組資金）角度看，資金運(yùn)動(dòng)效率是指該資金從進(jìn)入企業(yè)，經(jīng)過各種形式的轉(zhuǎn)化直到該資金退出企業(yè)時(shí)的運(yùn)動(dòng)速度；而從某責(zé)任人角度看，資金運(yùn)動(dòng)效率是指與該責(zé)任人相關(guān)的資金的運(yùn)行效率，并非針對(duì)某一資金。
（二）資金運(yùn)動(dòng)效率管控與企業(yè)價(jià)值
從整體資金運(yùn)動(dòng)流程看（如圖1），資金進(jìn)入企業(yè)經(jīng)過產(chǎn)供銷等環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)回籠，正常情況下資金每經(jīng)過這樣一次循環(huán)便得到增值，回籠的資金又可用于生產(chǎn)。資金如此往復(fù)地運(yùn)動(dòng)，周而復(fù)始，企業(yè)價(jià)值正如“雪球”一般越滾越大。因而資金運(yùn)動(dòng)效率的高低直接影響企業(yè)績效，正是如此資金運(yùn)動(dòng)效率管控才有價(jià)值必要。管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的利益驅(qū)動(dòng)力正是來源于資金運(yùn)動(dòng)管控，通過效率管控實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增加，這也是我國目前大力推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)和實(shí)踐運(yùn)用的根本原因。
二、管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制
管理會(huì)計(jì)運(yùn)行的效率效果很大程度上取決于運(yùn)行機(jī)制是否能夠提供平穩(wěn)可靠的數(shù)據(jù)、運(yùn)行程序與方案和運(yùn)行的驅(qū)動(dòng)力，是否經(jīng)得起各種因素的干擾。雖然管理會(huì)計(jì)已經(jīng)在成本管理、績效管理與評(píng)價(jià)等方面的研究和運(yùn)用取得突破，但在運(yùn)行機(jī)制設(shè)計(jì)與系統(tǒng)優(yōu)化方面卻很少涉足。任何系統(tǒng)的有效運(yùn)行必須以健康的自調(diào)整能力強(qiáng)的運(yùn)行機(jī)制為保障，管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)也不例外。機(jī)制的含義包括有機(jī)體結(jié)構(gòu)、功能及內(nèi)部結(jié)構(gòu)相互作用的關(guān)系，故而管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制包括管理會(huì)計(jì)運(yùn)行所需的要素（運(yùn)行條件）、各要素如何相互協(xié)作（內(nèi)部要素的相互關(guān)系）從而完成何種功能。從機(jī)制的一般定義看，保障管理會(huì)計(jì)長效運(yùn)行的基本條件有兩個(gè)：一是要有比較規(guī)范、穩(wěn)定的配套制度，保障內(nèi)部諸要素有條不紊地協(xié)作運(yùn)行；二是需要能夠積極推動(dòng)管理會(huì)計(jì)運(yùn)行的“動(dòng)力源”，沒有動(dòng)力任何系統(tǒng)也將癱瘓，而動(dòng)力來源于為了自身利益而推動(dòng)和監(jiān)督制度運(yùn)行的組織和個(gè)人。當(dāng)然長效機(jī)制并不是絕對(duì)的一勞永逸，需要隨著時(shí)間和實(shí)施環(huán)境的變遷而調(diào)整，長效是相對(duì)的需要制度的維護(hù)和動(dòng)力的促進(jìn)。
�。ㄒ唬┕芾頃�(huì)計(jì)運(yùn)行的制度保障
制度不等同于機(jī)制，制度是機(jī)制的外在表現(xiàn)形式，是保證系統(tǒng)運(yùn)行的一系列規(guī)章流程。制度是由人制定的也必須要求責(zé)任人照章辦事落實(shí)到實(shí)處，這要求制度必須根據(jù)具體情況而定要具有實(shí)踐性。就管理會(huì)計(jì)的運(yùn)行而言，管理會(huì)計(jì)其實(shí)是一個(gè)信息系統(tǒng)（會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)），該系統(tǒng)運(yùn)行的目的是提供支持內(nèi)部決策的'經(jīng)過加工整理和深度分析后得到的數(shù)據(jù)及報(bào)表；所需的原始數(shù)據(jù)來自企業(yè)內(nèi)部能夠生成反映資金運(yùn)動(dòng)過程及后果的各信息系統(tǒng)，比如會(huì)計(jì)系統(tǒng)、資金管理系統(tǒng)、風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)；也就是說在企業(yè)各部門、各層次需要共享管理數(shù)據(jù)庫，通過一組集成化的管理技術(shù)和工具，包括平衡記分卡、目標(biāo)成本管理、盈利能力分析等，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)數(shù)據(jù)信息的多維分析。管理會(huì)計(jì)的運(yùn)行并沒有到此結(jié)束，反而應(yīng)該是起步，前面的信息處理工作是為了之后更好地管控資金運(yùn)動(dòng)，使之朝有利于企業(yè)價(jià)值的方面運(yùn)動(dòng)，管理執(zhí)行才是關(guān)鍵，而企業(yè)往往到此為止管理會(huì)計(jì)流于形式。由此管理會(huì)計(jì)內(nèi)部各系統(tǒng)，各組成要素既自成體系，又相互關(guān)聯(lián)，如果沒有配套的制度規(guī)范來理順各方行為，則系統(tǒng)內(nèi)部可能將各自為戰(zhàn)整體功能無法實(shí)現(xiàn)。
�。ǘ┮再Y金運(yùn)動(dòng)管控為驅(qū)動(dòng)
除了制度保障，長效機(jī)制的另一個(gè)關(guān)鍵條件是“動(dòng)力源”，即整個(gè)運(yùn)行系統(tǒng)需要?jiǎng)恿︱?qū)動(dòng)，沒有驅(qū)動(dòng)力系統(tǒng)運(yùn)行乏力效率低下，甚至根本無法運(yùn)行。管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行需要更強(qiáng)大的驅(qū)動(dòng)，因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)的運(yùn)用是錯(cuò)綜復(fù)雜的需要付出較大的成本，如果沒有直接利益作為驅(qū)動(dòng)力是得不到企業(yè)上下的重視的。前文已經(jīng)分析了管理會(huì)計(jì)是通過對(duì)資金運(yùn)動(dòng)效率進(jìn)行管控，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)績效（價(jià)值）的提升，因此筆者認(rèn)為資金運(yùn)動(dòng)管控是管理會(huì)計(jì)自身價(jià)值實(shí)現(xiàn)的中介，也正是系統(tǒng)運(yùn)行的驅(qū)動(dòng)力量。再結(jié)合管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部要素，本文提出管理會(huì)計(jì)運(yùn)行的整體模式如圖2所示。
圖2 管理會(huì)計(jì)運(yùn)行模式
由圖2，管理會(huì)計(jì)運(yùn)行系統(tǒng)以制度和驅(qū)動(dòng)力為保障，吸納信息系統(tǒng)，建立共享的數(shù)據(jù)庫，以集成的管理工具深加工數(shù)據(jù)，為資金運(yùn)動(dòng)管控提供完備資料，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值提升。
三、以資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略為核心的管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制優(yōu)化
前文分析了管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制對(duì)于保障管理會(huì)計(jì)切實(shí)執(zhí)行并發(fā)揮其應(yīng)有功能的重要意義，不同的機(jī)制設(shè)計(jì)是導(dǎo)致產(chǎn)出差異化的根本原因。本文提出的機(jī)制優(yōu)化方案集成了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的思路和戰(zhàn)略管理的理念，以資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略規(guī)劃為起點(diǎn)，將戰(zhàn)略指標(biāo)逐層分解與權(quán)衡并下達(dá)責(zé)任人，然后實(shí)施戰(zhàn)略并進(jìn)行事中控制，最后進(jìn)行責(zé)任人績效評(píng)價(jià)，以總評(píng)為依據(jù)進(jìn)行戰(zhàn)略改進(jìn)，主要過程如圖3所示。
圖3 管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制改進(jìn)模型
（一）資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略規(guī)劃是起點(diǎn)
優(yōu)化框架的起點(diǎn)是資金運(yùn)動(dòng)效率規(guī)劃，起點(diǎn)的重要作用不言而喻，如果起點(diǎn)規(guī)劃不夠合理，整個(gè)運(yùn)行體系將不可能完成預(yù)期效果。所以必須充分考慮各方利益，權(quán)衡利弊后確定戰(zhàn)略目標(biāo)�；谇拔乃鶚�(gòu)建的資金運(yùn)動(dòng)效率指標(biāo)，將資金運(yùn)動(dòng)效率管控與提升作為企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃的重點(diǎn)。資金運(yùn)動(dòng)效率指標(biāo)直接關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心對(duì)企業(yè)價(jià)值（利潤）貢獻(xiàn)的大小，與各方的利益緊密聯(lián)系，因此必須慎重處理。在戰(zhàn)略規(guī)劃中，必須進(jìn)行利益相關(guān)者權(quán)衡，但不是強(qiáng)調(diào)各方利益均等最大化，需要考慮各方勢力和地位的差異導(dǎo)致的分配不公平和由此對(duì)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)造成的破壞。當(dāng)然長短期戰(zhàn)略必須在可行的范圍內(nèi)具有一定的挑戰(zhàn)性，且本責(zé)任中心應(yīng)該與其他責(zé)任中心在目標(biāo)上協(xié)調(diào)一致。
�。ǘ┙⒁惑w化管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制
優(yōu)化模型建立“戰(zhàn)略規(guī)劃—實(shí)施—評(píng)價(jià)與管理會(huì)計(jì)的責(zé)任落實(shí)—過程控制—激勵(lì)考核”為一體的管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制，主要包含了8大要素，也就是從圖3中歸納出的以資金運(yùn)動(dòng)效率管控為驅(qū)動(dòng)的管理會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制的要素：
（1）在資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略規(guī)劃中就應(yīng)當(dāng)考慮如何權(quán)衡利益相關(guān)者，合理設(shè)定戰(zhàn)略指標(biāo)。
�。�2）將戰(zhàn)略指標(biāo)進(jìn)行逐層分解與下達(dá)，選擇關(guān)鍵指標(biāo)進(jìn)行情景模型，從三個(gè)方面效率指標(biāo)明確責(zé)任，以作為監(jiān)督考核的依據(jù)。
�。�3）指標(biāo)通過層層分解落實(shí)到具體崗位責(zé)任人，因此每位員工都是企業(yè)整個(gè)資金運(yùn)動(dòng)流程的一個(gè)環(huán)節(jié)，都與企業(yè)績效息息相關(guān)。每個(gè)員工都應(yīng)該認(rèn)識(shí)到自己能夠創(chuàng)造價(jià)值，應(yīng)該管控好自己責(zé)任內(nèi)的資金運(yùn)動(dòng)效率，培養(yǎng)全企意識(shí)，因此企業(yè)應(yīng)該努力推廣全員價(jià)值管理。
�。�4）完善管理會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)，提供管理執(zhí)行所需的信息；根據(jù)責(zé)任指標(biāo)優(yōu)化激勵(lì)約束措施。
（5）具體戰(zhàn)略實(shí)施，需要綜合企業(yè)業(yè)務(wù)流程管理系統(tǒng)、資金管理系統(tǒng)、風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)及客戶管理系統(tǒng)等各子系統(tǒng)，并對(duì)各子系統(tǒng)同步優(yōu)化。
�。�6）進(jìn)行積極的事中控制，需要優(yōu)化信息生成與處理系統(tǒng)保障及時(shí)傳遞指標(biāo)完成情況。
（7）事后評(píng)價(jià)，建立溝通與評(píng)價(jià)制度，考核責(zé)任人績效，獎(jiǎng)懲公平。
�。�8）建立各責(zé)任中心，跨部門跨單位的協(xié)調(diào)總評(píng)制度，考慮年度總評(píng)結(jié)果調(diào)整下一年的戰(zhàn)略規(guī)劃。
本文設(shè)計(jì)的優(yōu)化模型實(shí)際上融合了管理會(huì)計(jì)與戰(zhàn)略管理理論，模型以戰(zhàn)略規(guī)劃為起點(diǎn)，整個(gè)管理會(huì)計(jì)的運(yùn)行就是圍繞戰(zhàn)略如何實(shí)現(xiàn)開展的。由框架圖3可以得出該優(yōu)化框架既包含傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)模式，也從上述的8各方面融入了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的理念。此模型可應(yīng)用性強(qiáng)，以資金運(yùn)動(dòng)效率戰(zhàn)略驅(qū)動(dòng)企業(yè)的各部門之間的協(xié)同，以信息資源共享和系統(tǒng)優(yōu)化推動(dòng)業(yè)務(wù)流程優(yōu)化和及時(shí)提供內(nèi)部績效報(bào)告，將提高效率管控和價(jià)值創(chuàng)造能力作為管理會(huì)計(jì)運(yùn)行的核心。
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